Les dejamos un fallo actual, el cual es de sumo interés.

Les dejamos un fallo actual, el cual es de sumo interés.
Pan American Energy LLC, Sucursal Argentina, Trib. Fiscal Nac. SALA: C, 05/05/2011
En la ciudad de Buenos Aires, a los 5 días del mes de mayo del año 2011, reunidos los miembros de la Sala “C” del Tribunal Fiscal de la Nación, Dres. Esteban Juan Urresti (Vocal titular 7ª Nominación), Adriana Adorno (Vocal titular de la 8ª Nominación) y Juan Carlos Vicchi (Vocal titular de la 9ª Nominación) para resolver el expediente № 31.248-1 caratulado “PAN AMERICAN ENERGY LLC., SUCURSAL ARGENTINA s/recurso de apelación “.
La Dra. Adorno dijo:
I.- Que a fs. 70/89 se interpone recurso de apelación contra la resolución de la AFIP-DGI de fecha 26 de diciembre de 2007, mediante la cual se determina de oficio el Impuesto a las Ganancias por los periodos fiscales 2001 y 2002, con más intereses resarcitorios. Con relación al aspecto sancionatorio, se aplica una multa equivalente al 70% del impuesto supuestamente omitido, con sustento en lo dispuesto en el art. 45 de la ley 11.683 (t. o. en 1998 y sus modificaciones).
Sostiene en primer lugar que el fisco no consideró adecuadamente la cuestión fáctica y jurídica del tema, el cual se trata de la impugnación del gasto incurrido por Pan American Energy en concepto de “Plan de Pensión”. Además manifiesta que el Organismo Fiscal ignoró los argumentos expuestos por la recurrente al contestar la vista y no hizo una correcta apreciación de la prueba producida.
Se agravia por considerar erróneo el criterio fiscal en cuanto al gasto en concepto de “Plan de Pensión” al que considera una pérdida contable que no puede ser deducida a los efectos del Impuesto a las Ganancias, sosteniendo que la deducción no es necesaria ni se encuentra relacionada con la obtención, conservación y mantenimiento de ganancias gravadas, constituyendo una liberalidad por parte de la recurrente.
También le causa agravio cuando se expresa que el plan no es obligatorio, reservándose la firma el derecho de alterarlo, suspenderlo o cancelarlo en cualquier momento, a su criterio, siendo que en los dictámenes producidos expresamente se reconoce la obligatoriedad del plan y las graves consecuencias de su incumplimiento.
Plantea su disconformidad con el criterio fiscal cuando éste manifiesta que a través del gasto impugnado, la empresa no haría más que asumir y respetar los beneficios que le reconoció a los ex empleados la empresa antecesora (AMOCO), a la que se fusionó luego de un proceso de reorganización empresaria jamás controvertido por el Fisco Nacional.
Sostiene que los funcionarios fiscales poseen una nula visión y conocimiento sobre manejo empresarial de los recursos humanos por parte de las empresas líderes.
Se agravia también respecto de la postura fiscal que considera que para el ex-empleado que lo recibe es un ingreso gravado en el Impuesto a las Ganancias en la cuarta categoría, pero a su vez no es deducible para la empresa, lo cual además de contradictorio implica un desconocimiento de las rentas de la cuarta categoría, puesto que una “liberalidad” no puede implicar para quien la recibe un ingreso gravado.
Por último se agravia de la imposición de la multa por omisión fiscal en virtud de haber existido culpa en la conducta de su mandante, sin siquiera considerar la aplicación de la figura del error excusable establecida en el entonces vigente art. 5º de la Instrucción General Nº 4/97, siendo que en el caso la diferencia del impuesto representa tan sólo alrededor del 0,6% del gravamen ingresado en el periodo fiscal, también se agravia de los intereses resarcitorios previstos en el art. 37 de la ley 11.683.
Finalmente, ofrece prueba y solicita que se revoque el acto apelado, con costas. Formula reserva del caso federal.
II – Que a fs. 100/104vta. contesta el traslado la representación fiscal, solicitando por los argumentos de hecho y de derecho que expone, que se confirme la resolución apelada, con costas.
III – Que a fs. 126 se elevan los autos a consideración de la Sala C y se llaman autos para sentencia.
IV.- Que la cuestión a resolver en las presentes actuaciones es establecer si el rubro que intenta deducir la actora en concepto de “Plan de Pensión” -que corresponde a un plan de retiro para los ex-empleados de la compañía absorbida por la recurrente, como complemento de otras fuentes de ingresos jubilatorios-, constituye un gasto deducible en los términos de la ley de Impuesto a las Ganancias.
Que así ello, el art. 80 de la ley del tributo establece que los gastos cuya deducción se admite son los efectuados para obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas por el impuesto, restándoselos de las ganancias producidas por la fuente que las origina. Asimismo, el art. 87 de ese cuerpo legal, establece como deducciones especiales de la tercera categoría, en su inciso a), los gastos y demás erogaciones inherentes al giro del negocio, en su inciso g) los realizados en favor del personal por asistencia sanitaria, ayuda escolar y cultural, subsidios a clubes deportivos y, en general todo gasto de asistencia a favor de los empleados, dependientes u obreros. También de deducirán las gratificaciones, aguinaldos, etc., que se paguen al personal dentro de los plazos en que, según la reglamentación, se debe presentar la declaración jurada correspondiente al ejercicio, y en el inciso h) los aportes de los empleadores efectuados a los planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros y a los planes y fondos de jubilaciones y pensiones de las mutuales inscriptas y autorizadas por el Instituto Nacional de Acción Cooperativa y Mutual, hasta la suma que indica la norma en forma anual y por cada empleado en relación de dependencia incluido en el seguro de retiro o en los planes y fondos de jubilaciones y pensiones.
Que al respecto, según la doctrina, “…el concepto de gasto necesario es amplio, y la procedencia de su deducción estará condicionada no solo a encuadrarse en lo que taxativamente enuncia la Ley, sino a todos aquellos gastos cuya finalidad económica les atribuye la condición de necesarios para obtener la ganancia gravada o para conservar y mantener la fuente productora del rendimiento” -Carlos Giuliani Fonrouge y Susana Navarrine, “Impuesto a las Ganancias”, citados en el Dictamen 21/97 (D.A.T.)-.
Que en igual sentido Carlos Raimondi y Adolfo Atchabahian en “Impuesto a las Ganancias”, Tercera Edición, pág. 629, citado en el Dictamen 50/2003 (D.A.T.), expresan en relación al concepto de gasto deducible que es “…todo sacrificio económico, o disminución de riqueza experimentada por el sujeto a raíz de la obtención de la ganancia gravada, o para poder obtenerla…” agregando que “En resumen son deducibles, dentro de la asignación genérica de gastos, todos los rubros que reduzcan el patrimonio impositivamente computados como tal y que no puedan calificarse como disposición de utilidades del sujeto.”
Que surge de los antecedentes administrativos que el Plan de Retiro de Amoco Argentina Oil Company se diseña para proveer a sus empleados de un ingreso en dinero a la conclusión de sus años de trabajo, complementando otras fuentes de ingresos jubilatorios, proporcionando en algunos casos asignación al cónyuge sobreviviente y a otros beneficiarios. Surge que su costo es exclusivamente a cargo de la Compañía que rige sólo para los empleados efectivamente en funciones al 1 de enero de 1995.
Finalmente, la empresa alega que es su intención continuar indefinidamente el Plan, pero como es financiado en un 100 % por la Compañía, no puede prever las condiciones futuras como los cambios legislativos en la materia o la terminación de las operaciones de la Compañía, por lo que se reserva el derecho a modificar, suspender o cancelar el plan, sin que ello afecte los derechos del empleado que ha obtenido el beneficio del retiro o se encuentre en condiciones de gozar del mismo.
Que en otro orden de ideas, debe hacerse notar que la actora, Pan American Energy, en el escrito de recurso, pone de manifiesto que a pesar del carácter de voluntario que el Fisco pretende darle al otorgamiento del Plan en cuestión, se encuentra obligada a cumplirlo como consecuencia de la absorción de Amoco. Resalta además, que ante una incipiente declinación de la actividad, en el año 1998, fecha de inicio de las operaciones de Pan American Energy en el país, estimó inconveniente extender el plan al resto del personal, limitándose a respetar las condiciones reconocidas a los ex empleados de AMOCO con carácter previo a la fusión y como lógica consecuencia de resultar continuadores de las obligaciones de esa empresa.
IV. Debe hacerse notar que no resulta de aplicación a la especie, la norma del art. 87 inciso h) de la ley del tributo, toda vez que el plan en cuestión no constituye un seguro de retiro como allí se expresa. La propia apelante reconoce que no es su intención asimilar su “Plan de Pensión” a un “Seguro de Retiro” y resalta que el “Plan de Pensión” es un estímulo para lograr la permanencia en el plantel de cierto personal técnico especializado, y constituye una obligación que le genera en caso de incumplimiento, ser pasible de demandas judiciales, diciendo que es una retribución diferida en el tiempo.
Queda dilucidar entonces si se trata de un gasto necesario en los términos del art. 80 de la ley del impuesto, si es inherente al giro del negocio (art. 87 inc. a) o es un gasto de asistencia a favor del personal en los términos del art. 87 inc. g).
Que en este sentido y si bien la empresa absorbida otorgó el beneficio con la finalidad de obtener mano de obra especializada que no emigre de la misma a fin de obtener mejores condiciones laborales, lo que podría ubicar el supuesto en las normas referenciadas en el párrafo anterior, lo cierto es que para la recurrente es una obligación derivada de la fusión que se circunscribe a los ex-empleados de la absorbida; que no se extendió a todo el personal porque como la propia apelante lo establece, decidió no hacerlo por la declinación de la actividad en el año 1998.
Que en este orden de ideas, a raíz de que los beneficiarios del “Plan de Pensión” no tienen relación de dependencia con la actora, sino que son los ex-empleados de Amoco. no existe un fondo acumulado de dinero cierto y cuantificado que la actora haya erogado para la constitución del fondo de retiro, recordando en este aspecto que el criterio de los dictámenes cuya aplicación pretende la actora, que se hacen eco de la doctrina y jurisprudencia en la materia, permiten la deducción como gasto en el momento en que efectivamente se paguen o sean transferidos a la cuenta individual del beneficiario.
Que no cambia la conclusión a la que se arriba la circunstancia de que el beneficio en cabeza de quien lo reciba deba tributar impuesto, puesto que para la actora es una obligación que proviene de un contrato de fusión y como tal, es un costo de adquisición del negocio empresario y no un gasto necesario para el mantenimiento de la fuente de ganancia.
Que en este orden de ideas, la suscripta tiene dicho en la causa “AFJP PRORENTA S.A. s/recurso de apelación” (Expte. Nº 20.328), de fecha 16/4/2009, que “…el principio general para la deducción de los gastos se encuentra plasmado en los arts. 17 y 80 de la ley del Impuesto a las ganancias. Mediante dichas normas se dispone que para establecer la ganancia neta se restarán de la bruta, los gastos necesarios para obtenerla o, en su caso, “mantener y conservar la fuente”, cuya deducción admita la ley, en la forma que la misma disponga. Asimismo se aclara que los gastos cuya deducción admite la ley, con las restricciones expresas contenidas en la misma, son los efectuados para “obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas”, restándose de las ganancias producidas de la fuente que las origina.”
Que por lo expuesto corresponde la confirmación del acto apelado en cuanto determina el tributo.
IV. Que en cuanto a los intereses resarcitorios, también corresponde su confirmación, por cuanto en la causa que la propia actora cita, Citibank N.A. c/D.G.I.., del 01-06-00, la Corte Suprema de Justicia de la Nación, ha entendido que “la exención con sustento en las normas del Código Civil queda circunscripta a casos en los cuales circunstancias excepcionales, ajenas al deudor que deben ser restrictivamente apreciadas – han impedido a éste el oportuno cumplimiento de su obligación tributaria”, supuesto que este Tribunal entiende que no se da en el caso de autos.
V. Que con respecto a la multa aplicada, con sustento en el artículo 45 de la ley de rito, se da en el caso el supuesto del error excusable, toda vez que la existencia de error extrapenal como eximente de culpabilidad requiere un comportamiento normal y razonable del sujeto frente al evento en que se encontró, es decir que su actitud responde a una interpretación de la norma tributaria que entendía razonablemente no aplicable. En efecto al error excusable será excluyente de responsabilidad cuando provenga de criterios interpretativos diferentes que coloquen al contribuyente en una situación que lo ampara jurídicamente.
Que atento lo expresado corresponde la revocación de la multa.
Que por la forma en que se resuelve, corresponde imponer las costas en el orden causado.
Que por lo expuesto corresponde confirmar el acto apelado en cuanto determina impuesto e intereses, con costas a la actora y revocarlo en cuanto aplica multa, con costas por su orden.
El Dr. Vicchi dijo:
Que adhiere al voto de la Vocal preopinante, excepto en lo que respecta a la aplicación de la multa, la que debe confirmarse en razón de los fundamentos expuestos al resolverse el fondo de la causa, reduciéndola al mínimo legal en función de no surgir de autos la existencia de antecedentes, con costas, salvo en la parte en que se reduce, en la que las costas se imponen por su orden.
El Dr. Urresti dijo:
Que adhiere al voto de la Dra. Adorno.
Por ello,
SE RESUELVE:
1°) Confirmar el acto apelado en cuanto determina impuesto e intereses, con costas.
2°) Revocar la multa aplicada, costas por su orden.
Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese.